Продавцу следует выставить корректировочный счет фактуру. Корректировочный счет-фактура: порядок оформления и регистрации

Действительно ли новая форма корректировочного счета-фактуры с 1 октября 2017 года должна применяться всеми налогоплательщиками? Что изменилось в бланке? Как выглядит образец заполнения? Где скачать новый бланк корректировочного счета-фактуры? Ответы вы найдете в данной статье.

Для чего нужны корректировочные счета-фактуры

Если изменяется стоимость отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг или переданных имущественных прав, продавцы оформляют корректировочные или единые корректировочные счета-фактуры. Повлечь изменение стоимости может увеличение или снижение цены, количества или объема (абз.3 п. 3 ст.168 Налогового кодекса РФ).

Продавец обязан выставить корректировочный счет-фактуру в течение пяти календарных дней с даты, когда согласует изменения с покупателем или уведомит его о них. Подтвердить согласие покупателя или факт его уведомления необходимо первичными документами.

С 1 октября 2017 года изменилась форма основного счета-фактуры. Новый бланк и образец заполнения и вы найдете в статье « ».

Новый бланк корректировочного счета-фактуры с 1 октября

Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 утверждены действующие формы и Правила заполнения (ведения) следующих документов, используемых при расчетах по НДС:

  • счета-фактуры (Приложение № 1);
  • корректировочного счета-фактуры (Приложение № 2);
  • журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (Приложение № 3);
  • книги покупок (Приложение № 4);
  • книги продаж (Приложение № 5).

С 1 июля 2017 года корректировочный счет-фактура уже менялся. См. « ». Однако с 1 октября 2017 года бланк претерпел изменения вновь. Это обусловлено вступлением в силу . Далее подробнее расскажем об изменениях.

Появилась новая графа

С 1 октября 2017 года в корректировочном счете-фактуре появилась новая графа «Код вида товара». В форму корректировочного счета-фактуры добавили графу 1б для кода вида товара. Ее будут заполнять организации, которые экспортируют товары в страны ЕАЭС.

С точки зрения русского языка «корректировочный» и «исправленный» - это практически синонимы (одно и тоже). Однако для целей корректировки налоговых обязательств по НДС, корректировочный счет-фактура и исправленный счет-фактура - это две большие разницы. Перепутав их можно получить налоговые доначисления по НДС.

Корректировочный счет фактура в 2018 году дает возможность заявить вычет либо осуществить возврат излишне уплаченного налога в текущем периоде.

Пример:
Изначальный счет-фактура был составлен правильно. Покупатель и продавец изменили цену в сторону повышения по письменной договоренности сторон. КСФ оформляется в периоде оформления письменной договоренности.

Если сумма отгрузки и соответственно сумма НДС изменяется в результате письменного соглашения сторон, то обязательства по НДС корректируются в учете того периода, когда составлены документы на изменение стоимости путем выставления корректировочного счета-фактуры

Корректировочный счет-фактура оформляется только в случае, если на момент выставления первоначального счета-фактуры он был составлен верно.

Алгоритм по составлению КСФ:

  • оформление документа об изменении стоимости отгрузки товара,
  • оформление продавцом КСФ на разницу,
  • передача КСФ покупателю,
  • отражение КСФ в книгах покупки (продаж) в текущем периоде (при наличии остальных условий для вычета НДС).

Исправленный счет-фактура в 2018 году относится к периоду, в котором выписан изначальный счет-фактура с ошибкой. Во многих ситуациях это означает для налогоплательщика обязанность подать уточненную налоговую декларацию.

Пример:
Менеджер ошибся (посмотрел не в ту строку спецификации), применил неправильный тариф в счете-фактуре и занизил налоговую базу по НДС.

Если в результате ошибки продавец занизил сумму отгрузки, и соответственно сумму НДС в счете-фактуре, то ему надлежит выставить исправленный счет-фактуру и подать уточненную декларацию по НДС.

Алгоритм по исправлению счета-фактуры:

  1. выявление ошибки в первоначальном счете-фактуре,
  2. оформление изменений в первоначальный счет-фактуру (не на разницу, а полностью, практически это выглядит как новый документ, только указывается номер исправлений),
  3. отражение в книге продаж (книге покупок) в периоде составления первоначального счета-фактуры,
  4. подача уточненной декларации.

В каких случаях выставляется корректировочный счет-фактура?

Глава 21 НК РФ предусматривает механизм исчисления НДС при изменении стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), переданных имущественных прав, в том числе по причине изменения их цены или количества через алгоритм выставления корректировочных счетов-фактур (КСФ).

Нормы НК РФ, регулирующие выставление КФС: п. 10 ст. 154 НК РФ, п. 3 ст.168 НК РФ, ст.169 НК РФ, п. 13 ст. 171 НК РФ, п. 10 ст. 172 НК РФ.

Согласно п. 10 ст. 154 НК РФ изменение в сторону увеличения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) как из-за увеличения цен и тарифов, так и по причине увеличения количества отгруженных товаров (работ, услуг) учитывается при определении налоговой базы по НДС за тот период, в котором были составлены документы, являющиеся основанием для выставления КСФ (п. 10 ст. 154 НК РФ).

Пример:
Товар отгружен в ноябре 2017 года, соглашение об индексации цены с 1 ноября 2017 г. оформлено в феврале 2018 года. У продавца увеличивается налоговая база за 1 квартал 2018 года, покупатель реализует свое право на вычет также не раньше этого периода.

При этом п. 3 ст. 168 НК РФ установлена обязанность продавца выставить КФС не позднее 5 календарных дней, считая со дня составления документов, являющихся основанием корректировки.

Изменение стоимости отгруженных товаров «задним числом» - происходит, например, когда поставщик и покупатель договорились об увеличении цены и распространили эти цены на уже отгруженные товары (или оказанные услуги). Например, повысили арендную плату с начала года, но договорились об этом лишь во втором квартале. Или договором предусмотрена отгрузка товара по предварительной цене с последующим уточнением, порядок которого прописан в договоре.

В какой ситуации «задним числом» может увеличиться количество отгруженных товаров? Например, если товаросопроводительные документы и счет-фактура были выписаны в соответствии с количеством товара затребованным покупателем в заявке, а при приемке выяснилось, что по факту товара больше, чем покупатель заказал. Иными словами, покупателем выявлен излишне поставленный товар, о котором не было договоренности сторон сделки.

Здесь у покупателя есть как минимум два варианта:

  • либо отказаться приобретать «лишний» товар, не прописанный в первичных документах и требовать от продавца вывезти излишки,
  • либо совместно с продавцом оформить документы об уточнении в сторону увеличения количества и стоимости поставки. На основании этого документа выставляется корректировочный счет-фактура.

Показатели КСФ перечислены в п. 5.2 ст. 169 НК РФ.

В КСФ продавец указывает как старые (до корректировки), так и новые (после корректировки) данные (цену, количество, стоимость, сумму НДС), а также отражает выявленную разницу между старыми и новыми показателями. Эта разница может быть как положительной (при корректировке стоимости в большую сторону), так и отрицательной (если корректировка была произведена в сторону уменьшения).

Какие документы являются основанием для составления КСФ?

В НК РФ речь идет о наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Изменение требований и обязательств продавца и покупателя как факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. В настоящее время единая унифицированная форма документа, которым подлежит оформление указанного факта хозяйственной жизни, не установлена.

Продавец и покупатель могут оформить изменение размера требований и обязательств по любой самостоятельно определенной форме, при условии указания в ней всех обязательных реквизитов, установленных ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Пример:
Продавец выписывает счет-фактуру на основании товарной накладной и направляет их покупателю. Покупатель при приемке товара выявляет недостачу, оформляет акт приемки товара и претензию, проставляет соответствующую отметку в товарной накладной продавца, передает их продавцу, а продавец на основании этих документов оформляет корректировочный счет-фактуру на уменьшение количества и стоимости товара. Документом, подтверждающим факт согласия покупателя на уменьшение стоимости, выступают перечисленные выше документы.

В письме от 29.12.2012 N 03-07-09/168 Минфина России разъясняет, что подтверждением даты получения документа может являться конверт с проставленным на нем штемпелем почтового отделения, через которое он получен.

Насколько критично в этой ситуации соблюдение установленного п. 3 ст. 168 НК РФ срока 5 дней от даты составления акта? Для покупателя корректировочный счет-фактура в такой ситуации не так важен, так как речь идет об уменьшении количества товара. Чтобы потом не восстанавливать НДС, он может принять НДС к вычету и по первоначальному счету-фактуре, только не полностью, а в пределах фактически принятых на учет товаров. Продавцу, чтобы не медлить с вычетом и уменьшить сумму НДС, исчисленную с отгруженных товаров лучше все же оформить КСФ в срок, установленный законом.

Впрочем пропуск срока не критическая ошибка, и у налогоплательщика-продавца будут шансы отстоять свое право на вычет НДС . Минфин РФ не раз разъяснял, что нарушение срока, установленного п. 3 ст. 168 НК РФ - не основание для отказа в вычете НДС, налоговые органы обязаны руководствоваться этой позицией (см. письмо Минфина РФ от 25.01.16 N 03-07-11/2722, письмо УФНС России по г. Москве от 29.03.2016 N16-15/031787). Есть положительные примеры и в судебной практике Постановление ФАС Поволжского округа от 15.04.2014 N А65-11811/2013.)

Право на вычет по корректировочному счету-фактуре у налогоплательщика сохраняется не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры (п. 13 ст. 171 НК РФ, п. 10 ст. 172 НК РФ).

При этом неважно, в каком периоде произошла отгрузка , срок на вычет отсчитывается от даты составления КСФ (письма Минфина РФ от 15.08.2012 N 03-07-09/116, ФНС от 17.06. 2015 N ГД-4-3/10451@).

А вот если бы речь шла об увеличении цены или стоимости, то для продавца промедление с составлением КСФ могло бы обернуться неприятностями.

Пример:
Факт повышения цены по отгруженному товару согласован в 1 квартале, а КСФ выписан во 2 квартале. Корректировочный счет-фактура, составленный продавцом при увеличении стоимости отгруженных (выполненных, оказанных, переданных) в истекшем налоговом периоде товаров (работ, услуг, имущественных прав), подлежит регистрации в книге продаж за налоговый период, в котором были составлены документы, являющиеся основанием для выставления корректировочных счетов-фактур в соответствии с п. 10 ст. 172 НК РФ.

Какие налоговые последствия по НДС для покупателя и продавца при оформлении КФС

Изменения согласованы по принятому ранее на учет товару (соглашение об изменении стоимости товара, факт уведомления).

Корректировочные счета-фактуры на увеличение стоимости товара

Корректировочные счета-фактуры на уменьшение стоимости товара

ПОКУПАТЕЛЬ

КСФ регистрирует в книге покупок, имеет право на вычет.

Восстанавливает НДС принятый к вычету по товару на раннюю из дат: получения первичного документа на уменьшение стоимости товара, либо получения КСФ (пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ). На дату получения документ либо КСФ регистрирует в книге продаж (п. 14 Правил ведения книги продаж)

ПРОДАВЕЦ

КСФ регистрирует в книге продаж в квартале составления КСФ

КСФ регистрирует в книге покупок. Разницу по НДС принимает к вычету (п. 13 ст. 171 НК РФ).

Вычет по КСФ можно заявить не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры

Как составить исправленный счет-фактуру?

Порядок исправлений в счет-фактуру установлен п. 7 Правил заполнения счета-фактуры (см. Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). Исправления вносятся продавцом путем составления новых экземпляров счетов-фактур. В новом экземпляре счета-фактуры не допускается изменение номера и даты счета-фактуры, составленного до внесения в него исправлений, и заполняется строка 1а, где указывается порядковый номер исправления и дата исправления. Затем заполняются остальные показатели нового экземпляра счета-фактуры, в том числе новые (первоначально не заполненные) или уточненные (измененные).

В случае обнаружения в счетах-фактурах ошибок, не препятствующих налоговым органам идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, новые экземпляры счетов-фактур не составляются.

Новый экземпляр подписывают руководитель и главный бухгалтер организации или индивидуальный предприниматель, который также указывает реквизиты свидетельства о государственной регистрации, либо иные уполномоченные лица.

Для покупателей, получающих исправленные счета-фактуры произошли позитивные перемены, изменился порядок заполнения книги покупок и дополнительного листа книги покупок . Исключен абзац 3 пункта 9 Приложения № 2 и скорректирована редакция пункта 6 Приложения № 4 к Постановлению Правительства РФ № 1137.

В подтверждение правомерности регистрации исправленного счета-фактуры в том же самом налоговом периоде, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений, в правилах заполнения дополнительного листа книги покупок прописали следующий порядок.

Новые правила заполнения дополнительного листа книги покупок: при подведении итогов по графе 16 в строке «Всего» из показателей по строке «Итого» вычитаются показатели подлежащих аннулированию записей по счетам-фактурам и к полученному результату прибавляются показатели зарегистрированных счетов-фактур с внесенными в них исправлениями.

Что это означает на практике? Продавец, выявив у себя ошибку в счете-фактуре, приводящую к занижению налога выписывал исправленную счет-фактуру и подавал уточненную декларацию по НДС. Если правки не касались суммы налога, то продавец уточненку не подавал. Для покупателя в старой редакции правил заполнения книги покупок и дополнительного листа к ней, в любом случае были предусмотрена обязанность - аннулировать неверный счет-фактуру в книге покупок за тот период, к которому относилась поставка. То есть по старым правилам у покупателя происходило увеличение суммы уплаты в бюджет. Исправленный счет-фактуру покупателю следовало отражать в периоде его получения.

Теперь в дополнительном листе книги покупок предусмотрены не только аннуляция ошибочного счета-фактуры, но и запись по исправленному счету-фактуре. То есть теперь у покупателя показатели исправленных счетов-фактур влияют на налоговую базу того периода, в котором был учтен ошибочный счет-фактура.

Внесение исправлений в документы по НДС, нюансы выставления корректировочных или исправленных счетов-фактур не исчерпываются рассмотренными ситуациями.

Наряду со счетами-фактурами для организаций, работающих с НДС, используется корректировочный счет-фактура, выставляемый в дополнение к первоначальному документу при изменении стоимости или количества, что меняет налоговую базу. Корректировочный счет-фактура – документ, служащий основанием для принятия сумм НДС к вычету или к уплате в бюджет. Этот документ должен быть предоставлен и при уменьшении стоимости отгруженных, и при увеличения, при этом документ должен быть зафиксирован в книгах покупок и продаж, отражен в бухучете и декларации.

Рассмотрим, что необходимо предпринять при получении такого документа на увеличение.

Нормативное регулирование

Корректировочный счет-фактура от поставщика на увеличение

Такой счет-фактура при увеличении должен быть выставлен:

  1. стоимость увеличилась по соглашению сторон
  2. количество товара увеличилось по соглашению сторон
  3. ТМЦ отгружены по предварительным ценам, которые пересматриваются с учетом цен
  4. по решению суда (клиента уведомляют об увеличении цены без его согласия)

Бывает, что на момент составления счета-фактуры продавцу не известна окончательная цена, в связи с этим расчеты производятся по предварительным ценам, рассчитанным, допустим, по данным прошлых периодов. Когда поставщику станет известна окончательная стоимость, ему необходимо составить корректировочный счет-фактуру.

Ведущий налоговый консультант консалтинговой группы «Такс Оптима»

А. Островская

Учет корректировочных счетов-фактур

При увеличении цен или объемов реализации продавец должен увеличить налоговую базу по НДС. Для этой цели оформляется корректировочный счет-фактура, после уведомления покупателя. На основании этого счет-фактуры доначисляет НДС с разницы увеличения. Продавец фиксирует такой счет-фактуру в книге продаж с кодом 01, эта запись – основание для доначисления НДС .

В результате увеличения цены или объема на основании корректировочного счет-фактуры, разницу между НДС с первоначальной и корректировочной стоимостями покупатель может заявить к вычету. При этом документ корректировки на увеличение обязательно фиксируется в книге покупок. Право на вычет может быть предоставлено в течение 3 лет с даты получения этого документа.

Важно! Увеличение стоимости вносятся продавцом в дополнительном листе к книге продаж за период, когда был выставлен первоначальный счет-фактура.

Внесение исправлений в первичную документацию

Счета-фактуры основываются на первичных документах (например, товарной накладной и т.д.). Поэтому первичную документацию нужно исправить, т.к. сформировалась ошибка. Ошибки в первичных документах, оформленных вручную (кроме кассовых и банковских), исправляются зачеркиванием неправильного текста, количества одной чертой и вносится над зачеркнутым правильная информация. Исправление ошибки оговаривается надписью «исправлено», подписано и проставлена дата исправления.

В большинстве случаев продавец выписывает к корректировочному счету-фактуре акт на разницу, что будет неправомерно, т.к. учет ведется на основании первичных документов. Появление разницы в цене – это не хозяйственная операция и оформлять дополнительным документом нет необходимости.

Бухучет при получении корректировочного счета-фактуры

Продавец, увеличивающий цену уже проданных товаров, отражает у себя дополнительную выручку и доначисленный НДС:

Покупатель, получивший корректировочный счет-фактуру на увеличение цены и количества отражает проводками, как и при оприходовании:

Пример отражения увеличения цены товара поставщиком

Продавцом – ООО «Гамма» в августе поставлена партия покупателю – ООО «Дельта» 30000 шоколадных батончиков по цене 20 руб. (без НДС).

Стоимость партии (без НДС):

30000 бут. * 20 руб. = 600000 руб.

НДС, предъявленный «Дельте» по отгрузке:

30000 бут. * 20 руб. * 18% = 108000 руб.

Стоимость партии с учетом НДС

600000 руб. + 108000 руб. = 708000 руб.

В сентябре «Гамма» по согласованию с «Дельтой» увеличила стоимость продукции и выставило корректировочный счет-фактуру. Каждый батончик подорожал на 2 руб. без учета НДС.

Цена с налогом: 25,96 руб. (в т. ч. НДС – 3,96 руб.)

Общая стоимость партии: 778800 руб. (в т. ч. НДС – 118800 руб.).

Бухгалтер «Гаммы» оформил такие проводки:

Корректировочный счет-фактуру «Гаммы» зарегистрирован в книге продаж за III квартал.

Бухгалтер «Дельты» оформил такие проводки:

Операция Дебет Кредит Сумма
Август:

оприходованы товары

41 60 600000
отражен входной НДС 19 60 108000
принят к вычету НДС по оприходованным ТМЦ 68 субсчет Расчеты по НДС 19 108000
Сентябрь:

отражено увеличение стоимости приобретенной продукции

41 60 70800
отражен дополнительно предъявленный входной НДС 19 60 10800
отражено увеличение налогового вычета 68 субсчет Расчеты по НДС 19 10800

Корректировочный счет-фактуру «Дельта» зарегистрировала в книге покупок за III квартал (в сентябре).

Отражение корректировочного счета-фактуры в декларации

В декларации по НДС отражаются также данные о корректировочных счетах-фактурах из книги продаж и книги покупок в следующих разделах :

Раздел Строка Что отражено
8 060, 070
170 разница стоимости (включая НДС) в рублях
180 разницу НДС к вычету, в рублях и копейках
9 060, 070 номер и дата корректировочного счета-фактуры
150, 160 разница стоимости (включая НДС) в рублях с копейками
170, 180, 190 разница стоимости (без НДС) в рублях и копейках (по каждой ставке налога)
200, 210 разница суммы НДС в рублях и копейках по ставке 18% и 10% соответственно
220 разница стоимости в рублях и копейках (по продажам, освобожденным от НДС)

Ошибка при изменении цен несколько раз

Если стоимость товаров меняется не один раз, то каждый раз оформляется корректировочный счет-фактура. И при выставлении нового документа необходимо переносить данные из предыдущего документа, а не из основного счет-фактуры.


ООО применяет общий режим налогообложения. С 01.10.2011 согласно Письму ФНС от 28.09.2011 N ЕД-4-3/15927@ "О применении корректировочного счета-фактуры" допускается выставление корректировочных счетов-фактур при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав). В каких случаях можно выставлять корректировочный счет-фактуру? Вышло ли постановление Правительства с утверждением формы и порядка заполнения корректировочного счета-фактуры? Можно ли применять форму, рекомендованную указанным письмом, при исправлении ошибочно завышенного количества товара или при выявлении брака покупателем, если право собственности на товар ещё не перешло? Какие документы нужны от покупателя кроме претензии?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

  1. Выставление корректировочных счетов-фактур применяется в тех случаях, когда реализация товара (работ, услуг) уже состоялась, продавцом выставлен и речь идет об изменении стоимости поставленной партии товаров (выполненных работ, оказанных услуг). То есть корректировочный счет-фактура выставляется только в том случае, если на тот момент, когда выставлялся первоначальный счет-фактура, он был составлен верно.
  2. На сегодняшний день мы не располагаем сведениями о внесении изменений в постановление Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 и при выставлении корректировочного счета-фактуры рекомендуем использовать форму корректировочного счета-фактуры и порядок его заполнения, рекомендованные ФНС России и приведенные в Приложении N 1 и в Приложении N 2 к письму ФНС России от 28.09.2011 N ЕД-4-3/15927@ "О применении корректировочного счета-фактуры".
  3. В случае если покупателем выявлен брак при приемке товара или количество товара ошибочно завышено и право собственности к покупателю еще не перешло, корректировочный счет-фактура не выставляется.

При этом покупателем кроме претензии оформляются акт по форме N ТОРГ-2 или ТОРГ-3, а также накладная на возврат товара.

Обоснование вывода:

1. Корректировочный счет-фактура.

Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ (далее - Закон N 245-ФЗ) в НК РФ внесен ряд изменений и дополнений, связанных, в частности, с применением корректировочных счетов-фактур.

Согласно абзацу третьему п. 3 ст. 168 НК РФ, которым Законом N 245-ФЗ дополнен п. 3 ст. 168 НК РФ, при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в п. 10 ст. 172 НК РФ.

В соответствии с п. 10 ст. 172 НК РФ, которым Законом N 245-ФЗ дополнена ст. 172 НК РФ, указанными документами являются: договор, соглашение, иной первичный документ, подтверждающий согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

При изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, разница между суммами НДС, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения, подлежит вычетам у продавца этих товаров (работ, услуг), имущественных прав на основании выставленных продавцом корректировочных счетов-фактур при наличии указанных в п. 10 ст. 172 НК РФ документов, но не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры (п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ в редакции Закона N 245-ФЗ).

Указанные изменения в НК РФ вступили в силу 01.10.2011.

ФНС России в письме от 28.09.2011 N ЕД-4-3/15927@ "О применении корректировочного счета-фактуры" разъяснила, что составление корректировочных счетов-фактур осуществляется на основании составленного начиная с 01.10.2011 соответствующего первичного документа, согласно которому изменяется стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
Таким образом, если первичный документ, согласно которому изменяется стоимость отгруженных товаров, составлен до 01.10.2011, оснований для выставления продавцом корректировочного счета-фактуры не имеется.

В этом случае продавцу товаров необходимо внести исправления в ранее выставленный счет-фактуру в порядке, предусмотренном п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила).

Продавцу также следует внести изменения в книгу продаж в порядке, установленном п. 16 Правил, а также представить в налоговый орган по месту постановки на учет корректирующую налоговую декларацию за тот , в отношении которого им были внесены изменения в книгу продаж.

Следует отметить, что порядок выставления корректировочных счетов-фактур, как это следует из приведенных выше норм НК РФ, применяется в тех случаях, когда реализация товара (работ, услуг) уже состоялась, счет-фактура продавцом выставлен и речь идет об изменении стоимости поставленной партии товаров (выполненных работ, оказанных услуг). То есть корректирующий счет-фактура выставляется только в том случае, если на тот момент, когда выставлялся первоначальный счет-фактура, он был составлен верно.

В случае если счет-фактура был изначально составлен неверно, корректирующий счет-фактура не составляется, а вносятся исправления в первоначальный счет-фактуру.

Так поступают и в случае, если покупателем выявлен брак при приемке товара или количество товара ошибочно завышено и право собственности к покупателю еще не перешло.

Исправления, заверенные подписью руководителя и печатью продавца, с указанием даты внесения исправления вносятся продавцами на основании п. 29 Правил.

При этом ФНС России рекомендует при внесении продавцами исправлений в счета-фактуры, в которых обнаружены ошибки, зачеркивать неверные показатели в графах или строках такого счета-фактуры, а в свободном поле счета-фактуры указывать "Исправлено" со ссылкой на конкретную строку или графу и пояснять, что и на что исправлено. Данную информацию об исправлении следует заверить подписью руководителя организации с указанием даты внесения исправления и печатью организации (письмо ФНС России от 06.05.2008 N 03-1-03/1924).

2. Форма и порядок заполнения корректировочного счета-фактуры.

На сегодняшний день мы не располагаем сведениями о внесении изменений в Правила.

Вместе с тем в Приложении N 1 и в Приложении N 2 к приведенному выше письму ФНС России от 28.09.2011 N ЕД-4-3/15927@ приведены "Рекомендуемая форма корректировочного счета-фактуры и порядок его заполнения" и "Рекомендуемый порядок заполнения корректировочного счета-фактуры".

Полагаем, что до утверждения формы корректировочного счета-фактуры и порядка его заполнения при выставлении корректировочного счета-фактуры следует руководствоваться данными рекомендациями.

3. Документы, оформляемые покупателем в случае несоответствия товаров условиям договора.

В случае обнаружения несоответствия товаров условиям договора покупатель обязан составить акт по форме N ТОРГ-2 или по форме N ТОРГ-3, утвержденным постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 (далее - Постановление N 132).

Если речь идет о российском товаре, то применяется форма N ТОРГ-2 "Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей", если об импортном, то применяется форма N ТОРГ-3 "Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке импортных товаров".

В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденными Постановлением N 132, формы ТОРГ-2 и ТОРГ-3 применяются для оформления приемки товарно-материальных ценностей, имеющих количественные и качественные расхождения по сравнению с данными сопроводительных документов поставщика.

Данные формы являются юридическим основанием для предъявления претензии поставщику.

Акты о приемке товаров по количеству составляются в соответствии с фактическим наличием товаров, данными, содержащимися в транспортных, сопроводительных или расчетных документах, а при приемке их по качеству и комплектности - требованиями к качеству товаров, предусмотренными в договоре или контракте.

При возврате покупателем товара поставщику при обнаружении брака в процессе реализации товара, при несоответствии товара стандарту или согласованному образцу по качеству, некомплектности товаров, кроме форм N ТОРГ-2 или ТОРГ-3 покупатель также должен выписать расходную накладную на возврат товара и один экземпляр ее передать поставщику (п. 2.1.9 Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5). Форма расходной накладной не утверждена, поэтому она может быть разработана покупателем самостоятельно с учетом требований п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ. Полагаем, что можно также использовать форму товарной накладной N ТОРГ-12, при заполнении которой делается пометка "возврат".

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Покровская Екатерина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный Мягкова Светлана

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги

Н.А. Мартынюк, эксперт по налогообложению

Что делать, если вы получили корректировочный счет-фактуру вместо исправленного или наоборот

Подробно о том, в каких случаях нужно выставлять корректировочные, а в каких - исправленные счета-фактуры, написано:

Если в первоначальном счете-фактуре была допущена ошибка в суммовых показателях (неверно указаны количество единиц либо цена за единицу товаров (работ, услуг), неправильно рассчитана общая стоимость), нужно выставить исправленный счет-фактуру, то есть новый экземпляр с верными данными и заполненной строкой 1а «Исправление »Письма ФНС от 01.02.2013 № ЕД-4-3/1406@ ; Минфина от 23.08.2012 № 03-07-09/125 .

Другое дело, если:

  • после отгрузки вы договорились об изменении цены и (или) количества товаров (работ, услуг);
  • и это изменение оформлено соглашением либо другой бумагой, подтверждающей согласие сторон на такое изменени еп. 10 ст. 172 НК РФ .

Тогда на основании такого документа поставщик должен составить корректировочный счет-фактуру на образовавшуюся разницу в количестве, цене, стоимости товаров (работ, услуг)п. 3 ст. 168 НК РФ .

Но бывает, что от поставщика приходит корректировочный счет-фактура в ситуации, когда ему следовало составить исправленный. Либо наоборот. И, увы, порой поставщик не намерен исправлять свою ошибку.

В рассматриваемой ситуации у вас как у покупателя проблем не возникает только в одном случае: вам поступило меньшее количество товаров, чем указано в договоре, а также в «отгрузочных» первичных документах и счете-фактуре (брак или недопоставка). Тогда вы должны были сразу зарегистрировать первоначальный счет-фактуру только на принятое количество товар аПисьмо Минфина от 12.05.2012 № 03-07-09/48 . И независимо от того, корректировочный счет-фактуру поставщик выставил впоследствии или же - по ошибке - исправленный, вам ничего в учете править не надо.

Посмотрим, а как быть покупателю в остальных случаях.

Чего делать не нужно

Действовать так, как будто бы поставщик не ошибся и дал вам именно тот счет-фактуру, который и следовало, не стоит. Выданный вам не тот счет-фактура составлен неправомерно. Поэтому проверяющие наверняка не согласятся с корректировками либо исправлениями, сделанными на его основании.

Делать вид, что вы ничего не получали, - тоже опасно. Инспекция может провести встречную проверку поставщика и увидеть, что первоначальный счет-фактура был исправлен или скорректирован. А значит, у вас, как у покупателя, должен быть исправлен либо скорректирован и НДС по нему. Кроме того, исправление либо корректировку нужно отразить не только в НДС-учете, но еще и в бухгалтерском и налоговом учете.

Должен быть исправленный, а поставщик выставил корректировочный

Сначала для упрощения предположим, что в первоначальном счете-фактуре была только одна позиция (наименование товаров, работ, услуг). Если вы сразу при его получении не заметили в нем ошибки и поставили НДС по нему к вычету, то теперь придется весь этот вычет сторнировать. И если за квартал, в который попал вычет, вы уже отчитались, нужно:

  • зарегистрировать показатели первоначального счета-фактуры с минусом в дополнительном листе книги покупок за квартал;
  • сдать уточненку и при необходимости доплатить налог и пени.
Форму корректировочного счета-фактуры можно найти: раздел «Справочная информация» системы КонсультантПлюс

Если же декларация еще не сдана, просто не регистрируйте первоначальный счет-фактуру в книге покупок и не ставьте НДС к вычету. Уже успели зарегистрировать счет-фактуру? Сделайте это снова - с минусом.

Дело в том, что основание для признания вычета - счет-фактура, не содержащий существенных ошибо кпп. 1, 2 ст. 169 НК РФ . А первоначальный счет-фактура такую ошибку содержит - это ошибка в стоимости и (или) сумме НДСп. 2 ст. 169 НК РФ .

Счет-фактура без ошибок, то есть исправленный, у вас отсутствует. Корректировочный его заменить не может, поскольку выставлен неправомерно. Основание для выставления корректировочного счета-фактуры - документ об изменении цены и/или количества товаров по сравнению с ценой и/или количеством, указанными в договор еп. 3 ст. 168 , п. 1 ст. 169 , п. 10 ст. 172 НК РФ , а они не менялись. Кстати, если ошибка была и в первичных документах на приобретенные вами товары (работы, услуги), то поставщик должен исправить и их тоже, чтобы они соответствовали действительности.

ВЫВОД

Пока поставщик не выдаст вам исправленный счет-фактур уп. 1 ст. 172 НК РФ , НДС с этой покупки вы к вычету принимать не вправе.

После получения исправленного счета-фактуры вы сможете заявить вычет:

  • <или> за квартал его получения - если не хотите спорить с налоговикам иПисьма Минфина от 02.11.2011 № 03-07-11/294 , от 01.09.2011 № 03-07-11/236 ;
  • <или> за квартал принятия покупки на учет - если вы готовы отстаивать этот вариант в суд еПостановления Президиума ВАС от 04.03.2008 № 14227/07 , от 03.06.2008 № 615/08 . Тогда исправленный счет-фактуру нужно зарегистрировать в дополнительном листе книги покупок за этот квартал со знаком плюс и сдать уточненку. Помните, что подача уточненки с налогом к уменьшению - повод для углубленной камеральной проверк ипп. 3, 4 , 8.3 ст. 88 НК РФ .

Теперь о том, как быть, если в первоначальном счете-фактуре было несколько позиций (наименований товаров, работ, услуг), а ошибка допущена лишь в одной из них. На наш взгляд, сторнировать вычет нужно только в отношении этой позиции, так как только в отношении нее счет-фактура содержит существенную ошибк уп. 2 ст. 169 НК РФ . То есть снимать вычет всего указанного в таком счете-фактуре НДС не нужно. Если позже поставщик согласится выдать исправленный счет-фактуру, то составит его на все позиции. Но зарегистрировать его в книге покупок нужно будет только на ту позицию, в которой была допущена ошибка.

Но есть иное мнение по этому вопросу.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ДУМИНСКАЯ Ольга Сергеевна

Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

“ Если «отгрузочный» счет-фактура составлен на несколько позиций и уже после регистрации его в книге покупок в этом же периоде в одной из позиций обнаружена ошибка, а потом в этом же периоде продавец представит исправленный счет-фактуру, то покупатель должен зарегистрировать на полную итоговую сумму и этот счет-фактуру - с минусом, и впоследствии исправленный - с плюсом. Ведь в книге покупок регистрируется счет-фактура без наименования товарных позиций, указанных в нем. Это следует:

  • из Правил ведения книги покупок, которые требуют указывать в графе 7 итоговую стоимость покупок по счету-фактур еподп. «п» п. 6 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137 ;
  • из Правил заполнения дополнительного листа книги покупок. Они предусматривают перенос данных из книги за период, в котором был зарегистрирован счет-фактура с ошибко йп. 2 Правил заполнения дополнительного листа книги покупок, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137 .

Если одна позиция в счете-фактуре неверна, то поставщик должен переделать его полностью, так как документ недействителен целиком. Составить исправленный счет-фактуру только на ту позицию, в которой была допущена ошибка, нельз я” .

Как видим, в налоговой службе опираются на утвержденный Правительством Порядок ведения книги покупок и ее дополнительных листов.

Должен быть корректировочный, а поставщик выставил исправленный

В этой ситуации первоначальный вычет у вас никуда не девается. Он заявлен правомерно, поскольку на самом деле первоначальный счет-фактура не содержит ошибок. Само по себе выставление вам по ошибке исправленного счета-фактуры не основание для отмены этого вычета.

Напутав с видом счета-фактуры, поставщик может предоставить вам исправленную первичку (новые экземпляры) за период отгрузки. Но на ее основании никаких записей в учете делать не нужно. Первичный документ для отражения изменения стоимости товаров (работ, услуг) в бухгалтерском и налоговом учете - документ об изменении цены товаров по сравнению с указанной в договоре.

А вот ответ на вопрос о том, признавать ли разницу, на которую должен быть выставлен корректировочный счет-фактура, зависит от ситуации.

СИТУАЦИЯ 1. Стоимость уменьшилась, соответственно, и сумма предъявленного вам НДС стала меньше. Разницу вы должны занести в книгу продаж (она увеличит начисленный за квартал налог) на дату получения от поставщика первичных документов на уменьшение стоимости товаров (работ, услуг)подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ . Таким документом может быть, к примеру, согласованный сторонами расчет изменения стоимости ранее принятых вами товаров в соответствии с указанными в договоре условиями о скидке по достижении определенного объема закупок. И неважно, что корректировочного счета-фактуры у вас нет: в вашей ситуации его наличие для признания этой разницы не обязательн оподп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ .

СИТУАЦИЯ 2. Стоимость увеличилась, соответственно, и сумма предъявленного НДС стала больше. Ничего пока не делайте. Для принятия к вычету этой разницы недостаточно документа об увеличении цены либо количества. Нужен еще и корректировочный счет-фактура, ведь именно он служит основанием для дополнительного вычет ап. 13 ст. 171 , п. 10 ст. 172 НК РФ . Исправленный счет-фактура для этого не подходит, поскольку он составлен неправомерно.

Чтобы убедить поставщика выставить верный счет-фактуру, укажите на неблагоприятные последствия для него самого. Прежде всего, это штраф за отсутствие счетов-фактур - 10 000 руб. за каждый квартал, в котором не были составлены хотя бы два счета-фактур ыст. 120 НК РФ . То, что поставщик все же сделал счет-фактуру, да не тот, от штрафа его вряд ли спасет. Ведь имеющийся счет-фактура составлен неправомерно, а нужного все равно нет.

Будут ли у поставщика еще и другие неприятности, зависит от ситуации:

  • <если> в первоначальном счете-фактуре стоимость отгрузки по ошибке была занижена, то по правилам поставщик должен доначислить у себя НДС за период отгрузки, доплатить налог и заплатить пени. Неверно оценив ситуацию и составив корректировочный счет-фактуру вместо исправленного, ваш поставщик, вполне возможно, доначислит НДС с разницы в квартале его составлени яп. 10 ст. 154 НК РФ . При проверке налоговая обнаружит недоимку и начислит не только пени, но и штраф;
  • <если> в первоначальном счете-фактуре стоимость отгрузки по ошибке была завышена, то поставщик должен зарегистрировать исправленный счет-фактуру в книге продаж за квартал отгрузки (одновременно нужно там же зарегистрировать с минусом и первоначальный ошибочный счет-фактуру). Так поставщик уменьшит начисленный c этой отгрузки НДС. Если же он, составив корректировочный счет-фактуру, на его основании примет НДС с разницы к вычету в текущем периоде, то тем самым занизит налоговую базу за текущий квартал;
  • <если> условия сделки изменились и стоимость уменьшилась, поставщик может принять «лишний» НДС к вычету в периоде, которым датирован документ об изменении стоимост ип. 10 ст. 154 НК РФ .